Účtovníctvo, Dane & Legislatíva | Dane

Novela zákona o dani z príjmov 2015 – komplexné zhrnutie

Zhrnutie zmien, ktoré prináša novela schválená parlamentom 30. októbra 2014

13.11.2014 | Zdroj: CFO.sk

CFO.sk 

Znenie novely schválenej parlamentom si môžete stiahnuť tu, dôvodovú správu predloženú vládou tu (pred zmenami prijatými v priebehu schvaľovania v parlamente), všetky dokumenty na stránke Národnej rady sú tu. Zákon nadobúda účinnosť 1. januára 2015 s prechodnými ustanoveniami.

Zhrnutie zmien pre manažérov a podnikateľov: Zmeny v dani z príjmov 2015 - praktické dopady na firmy

Obsah

1. Daňová uznateľnosť nákladov na majetok používaný na súkromné účely.

2. Odpisovanie majetku.

3. Majetok obstaraný formou finančného prenájmu.

4. Rozšírenie pravidiel transferového oceňovania na tuzemské závislé osoby.

5. Výdavky, ktoré sú súčasťou základu dane až po zaplatení.

6. Zdaňovanie nepeňažných príjmov zamestnancov.

7. Rozšírenie daňovej uznateľnosti plnení poskytnutých zamestnancovi.

8. Zavedenie pravidiel nízkej kapitalizácie.

9. Zmarené investície.

10. Kúpa majetku, ktorý je predmetom operatívneho leasingu.

11. Obmedzenie daňovej uznateľnosti nákladov.

12. Odpočet nákladov na výskum a vývoj.

13. Opätovné postúpenie pohľadávok voči dlžníkovi v konkurze a reštrukturalizácii.

14. Príjem daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou.

15. Zmena v platení preddavkov na daň.

16. Umorenie daňovej straty

17. Iné zmeny.

1. Daňová uznateľnosť nákladov na majetok používaný na súkromné účely aj podnikanie

V médiách intenzívne diskutované úpravy týkajúce sa nákladov súvisiacich s majetkom používaným na súkromné účely nakoniec až také prevratné zmeny neprinášajú. Daňové úrady mohli aj doteraz spochybniť uplatnenie nákladov, u ktorých bolo otázne ich použitie na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov.

Novela toto pravidlo v podstate precizuje, odpisy majetku a s ním súvisiace výdavky budú daňovo uznané iba v pomernej časti, v akej sa používajú na podnikanie. Hlavná zmena je v tom, že daňovníci si pri uplatňovaní výdavkov budú môcť vybrať z dvoch možností, a to:

• paušálne uplatňovanie výdavkov vo výške 80 %, alebo
• uplatniť preukázateľnú výšku výdavkov v závislosti od pomeru používania majetku na súkromné účely a na podnikanie.

Túto možnosť zavádza nové písmeno t) v § 19 odsek 2).

Daňová uznateľnosť sa týka výdavkov (nákladov) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku. Ustanovenie sa nevzťahuje na výdavky súvisiace s nehnuteľnosťami, výdavky zamestnávateľa, ktorý poskytuje zamestnancom nepeňažný benefit vo forme motorového vozidla na služobné aj súkromné účely, a výdavky na osobnú potrebu daňovníka podľa § 21 ods. 1 písm. i). Z novely sa nakoniec vypustil kritizovaný zoznam majetku s charakterom osobnej potreby (v pôvodnom návrhu bol špecifikovaný v Prílohe č. 6). Ustanovenie § 19 odsek 2) písm. t sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

V praxi bude zaujímavé sledovať, ako budú daňové úrady posudzovať využitie paušálnych výdavkov, napr. ak daňovníci doteraz uplatňovali náklady na takýto majetok vo výške 50% a v budúcnosti si uplatnia 80% paušál (v tom prípade je dosť možné, že takúto zmenu spochybnia), alebo ak si 80% paušál uplatnia na majetok, pri ktorom je očividne zrejmé, že jeho skutočné využitie na podnikanie je oveľa menšie.

2. Odpisovanie majetku

Zmeny v odpisovaní majetku (zmena metódy odpisovania, odpisovej skupiny, doby odpisovania, ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu) sa týkajú aj už zaradeného majetku, ktorý sa odpisuje podľa aktuálneho znenia ZDP platného do 31. decembra 2014. Už uplatnené odpisy sa ale spätne neupravujú.

Súvisiaci článok: Daňové odpisy majetku od 1.1.2015 - usmernenie Finančného riaditeľstva

2.1 Nové odpisové skupiny

Menia sa odpisové skupiny (§ 26 ods. 1). Pre niektoré stroje a technológie sa umožní rýchlejšie (8 ročné) odpisovanie, a pre administratívne budovy či hotely sa zase doba odpisovania zdvojnásobí na 40 rokov. Odpisové skupiny po novom vyzerajú takto:

Doterajšia odpisová skupina 3 s dobou odpisovania 12 rokov sa rozdeľuje na novú odpisovú skupinu 3 s dobou odpisovania 8 rokov a skupinu 4 s dobou odpisovania 12 rokov. Do novej skupiny 3 boli preradené vybrané druhy majetku technologického charakteru, ako elektrické motory, generátory a transformátory, turbíny, chladiace a vetracie zariadenia alebo stroje pre metalurgiu.

Zároveň bola doterajšia odpisovaná skupina 4 rozdelená na novú skupinu 5 s dobou odpisovania 20 rokov a skupinu 6 s dobou odpisovania 40 rokov. Do skupiny 6 boli preradené hotely, budovy pre administratívu, kultúru, vzdelávanie a zdravotníctvo, bytové stavby a niektoré ďalšie typy budov.

V prípade používania budovy na viac účelov je na zaradenie tejto budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy.

Novela obmedzuje možnosť používania zrýchleného odpisovania iba na nové odpisové skupiny 2 a 3 a stanovuje nové koeficienty pre zrýchlené odpisovanie v skupine 3 (koeficienty 8/9/8). Osobné automobily, ktoré sú zaradené do 1. odpisovej skupiny, tak bude možné odpisovať iba rovnomerne počas 4 rokov, pričom zmena odpisovania sa bude týkať aj majetku odpisovaného pred 1.1.2014.

Zmeny v odpisovaní sa po prvý krát uplatnia za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

2.2 Prerušenie odpisovania majetku

Definujú sa nové situácie (§ 22 ods. 9), v ktorých musí daňovník prerušiť odpisovanie hmotného majetku (prvý krát za použijú za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015):

• v zdaňovacom období, v ktorom majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky hmotného majetku v používaní,
• ak má daňovník počas dvoch po sebe idúcich kalendárnych rokov v dôsledku zmien zdaňovacích období (z kalendárneho roka na hospodársky rok a naopak) tri zdaňovacie obdobia k prerušeniu odpisovania dôjde v zdaňovacom období, ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov.

Povinnosť prerušiť odpisovanie sa nebude vzťahovať na daňovníkov, ktorí si uplatňujú úľavu na dani pre príjemcov investičnej pomoci (§ 30a) a úľavu na dani pre prijímateľa stimulov (§ 30b).

Prerušenie odpisovania alebo zmenu prerušenia odpisovania podľa § 22 ods. 9 nebude možné uplatniť (doplnený odsek 11 v § 26):

• prostredníctvom dodatočného daňového priznania za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola. Napr. ak daňovník v riadnom daňovom priznaní uplatnil prerušenie odpisovania, tak v dodatočnom daňovom priznaní po vykonaní daňovej kontroly už nemôže zrušiť prerušenie odpisovania a daňové odpisy dodatočne uplatniť.
• pri výkone daňovej kontroly.

2.3 Odpisovanie luxusných automobilov a zvýšenie základu dane

Daňovníci, ktorí odpisujú automobily so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, alebo si takéto automobily prenajímajú formou operatívneho prenájmu, budú musieť vykonávať test základu dane, z ktorého môžu vyplynúť jeho zvýšenie. Toto zvýšenie pritom nemusí zodpovedať rozdielu medzi vstupnou a limitovanou cenou. Dotkne sa daňovníkov s nízkym základom dane.

Test spočíva v porovnaní vykázaného základu dane (po zahrnutí plnej výšky odpisov alebo nájomného z vozidla) s odpismi, ktoré sú vypočítané z limitovanej ceny 48 000 eur, alebo v prípade prenájmu s limitovaným ročným nájomným vo výške 14 400 eur.

Ak je vykázaný základ dane nižší ako limitovaná výška odpisov alebo nájomného z týchto osobných automobilov (vynásobená počtom takýchto luxusných automobilov), základ dane sa zvýši o rozdiel medzi skutočne uplatnenými daňovými odpismi / nájomným a limitovanými odpismi / nájomným.

Ak luxusné auto odpisuje podnikateľ, ktorý ho prenajíma inému nájomcovi formou operatívneho prenájmu, takýto test a úpravu dane vykonávať nebude (bude ho robiť nájomca).

Test je upravený v nových odsekoch 34 a 35 § 17 ZDP, po prvýkrát sa použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015. Vzťahovať sa bude aj na automobily obstarané formou finančného prenájmu a automobily odpisované pred 1.1.2015. Príklady, ako bude test fungovať, nájdete v tomto výňatku z dôvodovej správy k návrhu zákonu.

Podľa dôvodovej správy ak je luxusný automobil používaný aj na osobnú potrebu podľa § 19 ods. 2 písm. t) (viď vyššie), bude daňovník najprv postupovať podľa § 17 ods. 34 a potom na odpisy uplatní rovnakú percentuálnu výšku, v akej uplatňuje výdavky podľa § 19 ods. 2 písm. t).

Pri výpočte zostatkovej ceny luxusných automobilov pre daňové účely sa však nebudú brať do úvahy úpravy odpisov podľa § 17 ods. 34 a § 19 ods. 2 písm. t). Ak sa jedná o luxusný automobil s charakterom osobnej potreby, ktorého náklady daňovník kráti % využívania na podnikanie podľa § 19 ods. 2 písm. t), zostatkovou cenou bude vstupná cena znížená o ročné odpisy vypočítané podľa § 27 zákona (t.j. krátenie odpisov sa nebude brať do úvahy). Definíciu zostatkovej hodnoty upravuje novelizovaný odsek 3 v § 25.

2.4 Obmedzenie daňovej uznateľnosti odpisov majetku u prenajímateľa

Prenajímatelia hmotného majetku si budú môcť uplatniť odpisy najviac do výšky príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku (resp. do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov prislúchajúcich na zdaňovacie obdobie). Rozdiel, t.j. neuplatnenú časť ročného odpisu, si budú môcť uplatniť až po uplynutí doby odpisovania majetku, stále však maximálne do výšky príjmov z prenájmu. Toto ustanovenie (§ 19 ods. 3 písmeno a) sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015

2.5 Zdanenie inventarizačného prebytku odpisovaného majetku

Inventarizačný prebytok odpisovaného hmotného a nehmotného majetku už nebude vylúčený z odpisovania, ale do základu dane sa zahrnie zdaniteľný výnos vo výške daňového odpisu počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 (postup je podobný, ako v prípade majetku obstaraného z dotácií). Táto zmena je upravená v § 17 ZDP odsek 3 novým písmenom j.

3. Majetok obstaraný formou finančného prenájmu

Majetok obstaraný formou finančného prenájmu sa bude odpisovať rovnako, ako pri ostatných formách obstarania, t.j. doba odpisovania nebude zodpovedať dobe prenájmu, ale sa stanoví v závislosti od zaradenia majetku do jednej zo 6 odpisových skupín. Pri luxusných automobiloch sa zohľadní limit podľa § 17 ods. 34 (viď nižšie). Po prvý krát sa takto bude postupovať za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

Súvisiaci článok: Zmena v odpisovaní majetku obstaraného formou finančného prenájmu od 1.1.2015

Novelizovaný ZDP v definícii finančného prenájmu ponecháva podmienku (§ 2 písm. s), že doba trvania nájmu musí byť najmenej 60 % doby odpisovania podľa § 26 ods. 1, zrušila sa však podmienka, že doba finančného prenájmu nesmie byť kratšia ako tri roky.

Novela ďalej upravuje definíciu finančného prenájmu pozemku. V tomto prípade sa referenčná doba odpisovania podľa § 26 ods. 1 odvíja od toho, do ktorej odpisovej skupiny (novo vytvorené skupiny 5 alebo 6) je zaradená budova alebo stavba na tomto pozemku, t.j. ak ide o stavbu zaradenú do odpisovej skupiny č. 5, tak pre splnenie definície finančného prenájmu musí byť doba trvania nájmu pozemku najmenej 60% doby odpisovania majetku v tejto odpisovej skupine (60 % x 20 rokov = min. 12 rokov). Ak na pozemku nie je umiestnená budova alebo stavba, doba trvania nájmu musí byť najmenej 60 % doby odpisovania majetku v odpisovej skupine č. 6 (60 % x 40 rokov = 24 rokov). Nové ustanovenie § 2 písm. s) sa prvý krát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

Ak je predmetom prenájmu budova spolu s pozemkom, cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému pozemku z prenajímateľa na daňovníka musí byť vyčíslená osobitne.

Novela rieši situácie, v ktorých daňovník predá majetok a súčasne si ho prenajme formou finančného prenájmu: výnos z predaja tohto majetku zahrnie do základu dane v zdaňovacom období v ktorom došlo k predaju a v ktorom sa zaúčtuje, aj keď v účtovníctve sa účtuje ako výnos budúcich období a postupne sa rozpúšťa do výnosov (jedná sa o úpravu § 17 odsek 33). Toto ustanovenie sa po prvýkrát použije na zmluvy o predaji majetku, pri ktorých sa výnos z predaja zaúčtuje na účet výnosov budúcich období po 31. decembri 2014.

Z dôvodu zjednotenia odpisovania sa v prípade hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu jeho technické zhodnotenie nebude považovať za iný odpisovaný majetok (§ 22 ods. 6), ale bude súčasťou vstupnej ceny majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo technické zhodnotenie dokončené a zaradené do užívania.

Novela zákona (§ 17 ods. 24 písm. a) ukladá daňovníkovi, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, povinnosť upraviť základ dane pri predčasnom ukončení finančného prenájmu len o rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou, ktorá je súčasťou výsledku hospodárenia a daňovou zostatkovou cenou, ktorú možno zahrnúť do základu dane. Rovnako sa postupuje aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona. Toto ustanovenie sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

Pri zmluvách o finančnom leasingu uzatvorených od 1. januára 2004 do 31. decembra 2014 sa použijú ustanovenia novelizovaného znenia, čo znamená, že aj pri zmluvách uzatvorených ešte do konca tohto roka sa pre napr. pre nájomcov zmení spôsob odpisovania. Výnimkou je zmena doby trvania týchto zmlúv, ktorú je možné vykonať len po vzájomnej dohode nájomcu a prenajímateľa v rozsahu vyplývajúcom zo skrátenia alebo predĺženia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1.

4. Rozšírenie pravidiel transferového oceňovania na tuzemské závislé osoby

Parlamentom schválená novela rozširuje pravidlá transferového oceňovania aj na tuzemské závislé osoby. To znamená, že pri transakciách so slovenskými závislými osobami bude môcť daňový úrad upraviť základ dane o rozdiel, o ktorý sa ceny líšia od trhových cien (§ 17 ods. 5, § 18) vrátane korešpondujúcej úpravy vykonanej u závislej osoby (§ 17 ods. 6), podniky budú musieť viesť dokumentáciu k transferovým cenám (navrhuje sa v skrátenom rozsahu), a budú môcť požiadať správcu dane o odsúhlasenie použitia metódy na stanovenie transferovej ceny s tuzemskými závislými osobami (§ 18). Rozšírenie na tuzemské osoby sa prvý krát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

Súvisiaci článok: Zmeny v transferovom oceňovaní od roku 2015 zužujú možnosti daňovej optimalizácie

5. Výdavky, ktoré sú súčasťou základu dane až po zaplatení

Doterajšie ustanovenia § 19 ods. 4 a § 17 ods. 19 zákona, ktoré obmedzovali zahrnovanie určitých nákladov do základu dane až po ich zaplatení, sa zjednotili do nového znenia § 17 ods. 19. K zmenám došlo v týchto prípadoch:

• Medzi náklady uznané u dlžníka až po zaplatení sa doplnili výdavky (náklady) na marketingové a iné štúdie a na prieskum trhu. Vládny návrh zákona navrhoval povinnosť zahrnovať tieto výdavky do základu dane rovnomerne počas obdobia 36 mesiacov, tento návrh však v parlamente neprešiel, t.j. bude ich možné zahrnúť do základu dane naraz v tom zdaňovacom období, v ktorom budú uhradené. U veriteľa sa takéto príjmy (výnosy) zahrnú do základu dane po prijatí úhrady.
• Ďalej sa sem doplnili výdavky (náklady) na poradenské a právne služby
• Pri odplate (provízii) za sprostredkovanie sa u prijímateľa služby zaviedol limit uznateľnosti najviac do výšky 20 % z hodnoty sprostredkovaného obchodu (zvýšený limit z pôvodne navrhovaných 10 %). Limit sa nebude vzťahovať na vybrané finančné inštitúcie a subjekty kolektívneho investovania.
• Výdavky na získanie noriem a certifikátov sa budú zahrnovať do základu dane počas doby ich platnosti, maximálne 36 mesiacov počnúc mesiacom, v ktorom boli zaplatené. Ak majú platnosť dlhšiu ako 36 mesiacov, zahrnú sa do základu dane rovnomerne počas doby 36 mesiacov. V praxi sa bude toto ustanovenie podľa spoločnosti Accace zrejme uplatňovať tak, že výdavok bude potrebné vydeliť počtom mesiacov, ktoré majú ubehnúť medzi mesiacom úhrady (vrátane) a mesiacom konca platnosti, pričom táto doba môže byť max. 36 mesiacov. Suma, ktorá sa následne zahrnie do základu dane v príslušnom zdaňovacom období bude závisieť aj od počtu daných mesiacov "rozpúšťania" v príslušnom zdaňovacom období. Čo sa týka definície „noriem a certifikátov“, novela ZDP obsahuje len odkaz na Zákon o účtovníctve, ktorý podobne ako Postupy účtovania neupravuje exaktný zoznam. Môže sa tak napríklad vzťahovať aj na kontroly STK u automobilov, Finančná správa však k tomuto ustanoveniu zrejme vydá usmernenie.
• Len po zaplatení budú u dlžníka daňovo uznateľné kompenzačné platby vyplácané podľa zákona o regulácii v sieťových odvetviach.
• Ak sa jedná o platby plynúce daňovníkom z nezmluvných štátov definovaným v § 2 písm. x) ZDP, výdavok (náklad) spojený s touto platbou sa považuje za daňový výdavok až po zaplatení, a ak sa z tejto platby vyberá daň zrážkou alebo sa daň zabezpečuje, predpokladom pre uplatnenie je tiež splnenie tejto povinnosti.
• Výdavky na nájomné boli daňovým výdavkom až po zaplatení aj doteraz, novela ich však precizuje ako "výdavky (náklady) na nájomné za prenájom hmotného a nehmotného majetku".

Nové znenie § 17 ods. 19 sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015. Komentár Finančného riaditeľstva k zmenám v uplatňovaní výdavkov až po ich zaplatení nájdete tu.

6. Zdaňovanie nepeňažných príjmov zamestnancov

Novela zákona zaraďuje medzi príjmy zamestnanca aj nepeňažné benefity (nové písmeno d) v § 5 odsek 3), ako napr. wellness poukážky, pobytové zájazdy, náklady na bývanie alebo školné pre dieťa. Zamestnávateľovi poskytuje dve možnosti, ako vypočítať zdaniteľnú mzdu zamestnanca. Buď tzv. brutáciu nepeňažného príjmu, ktorá však bude pre zamestnávateľa znamenať dodatočný náklad, pretože zaplatí odvody a dane za zamestnanca (hoci budú pre zamestnávateľa predstavovať daňovo uznaný náklad), alebo bez navyšovania nepeňažného príjmu, kedy odvody aj daň z nepeňažného plnenia zaplatí zamestnanec bez toho, aby sa pre zamestnávateľa zvýšili osobné náklady, v druhom prípade však dôjde k zníženiu čistej mzdy zamestnanca.

Brutácia spočíva v navýšení nepeňažného plnenia o preddavok na daň, poistné a príspevky, ktoré je zamestnanec povinný platiť na sociálne a zdravotné poistenie, pričom takto navýšené nepeňažné plnenie je súčasťou úhrnu zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zamestnanca a tvorí vymeriavací základ zamestnávateľa, z ktorého je zamestnávateľ povinný odviesť poistné a povinné príspevky, pričom pôjde o daňový výdavok podľa § 19 ods. 3 písm. i) zákona.

Navýšenie sa vykoná podľa vzorca v novej prílohe č. 6 novelizovaného ZDP. Navýšenie však nie je možné uplatniť pri:

• odmenách za výkon funkcie predsedu, člena a zapisovateľa volebnej komisie, predsedu, člena a zapisovateľa komisie pre referendum a sčítacieho komisára,
• nepeňažnom plnení poskytnutom od bývalého zamestnávateľa, poberateľovi predčasného starobného dôchodku, starobného dôchodku, poberateľovi výsluhového dôchodku po dovŕšení dôchodkového veku podľa osobitného predpisu alebo osobe, na ktorú prešlo právo na tieto plnenia,
• nepeňažných príjmoch v podobe možnosti používania firemného vozidla aj na súkromné účely zamestnanca (§ 5 sa odsek 3 písmeno a) ZDP)

Zamestnávateľ môže zdaniteľnú mzdu zamestnanca počítať aj bez navyšovania nepeňažného príjmu (brutácie) – vtedy postupuje rovnakým spôsobom, ako v prípade peňažného plnenia. V tomto prípade sumy zrazené na poistné do zdravotnej a Sociálnej poisťovne a preddavok na daň platí zamestnanec sám, t. j. čistý nepeňažný príjem zamestnanca je v tomto prípade nižší, ako je cena poskytovaného zamestnaneckého benefitu.

Príklad obidvoch možností výpočtu zdaniteľnej mzdy zamestnanca nájdete tu . Postup podľa § 5 ods. 3 písm. d) v tomto znení sa prvýkrát použije pri výpočte nepeňažného príjmu poskytnutého zamestnancovi po 31. decembri 2014.

Novela tiež dopĺňa medzi príjmy oslobodené od dane (§ 5 odsek 7) nepeňažné plnenie formou produktov vlastnej výroby poskytnuté od zamestnávateľa, ktorého predmetom činnosti je poľnohospodárska výroba, a to do výšky 200 eur ročne.

7. Rozšírenie daňovej uznateľnosti plnení poskytnutých zamestnancovi

V súčasnosti je možné uplatniť výdavky, ktoré limitujú osobitné predpisy, do daňových výdavkov len v takto stanovenom limite (§ 19 ods. 1). Novela rozširuje možnosti uplatnenia výdavkov nad rámec tohto limitu v prípade, ak ide o výdavky zamestnávateľa uhrádzané ako plnenia (nároky) zamestnanca upravené v týchto osobitných predpisoch (napr. Zákonník práce, zákon o cestovných náhradách), ktoré sú na strane zamestnanca zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti (§ 5 ods. 1) alebo zdaniteľným prijatým nepeňažným plnením (§ 5 ods. 3 písm. d)), ale len za podmienky, že takéto vyššie nároky vyplývajú z kolektívnej zmluvy, z interného predpisu zamestnávateľa, z pracovnej alebo inej zmluvy uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom.

8. Zavedenie pravidiel nízkej kapitalizácie

Novela opätovne zavádza pravidlá tzv. nízkej kapitalizácie, ktoré obmedzujú daňovú uznateľnosť úrokov u dlžníka, ak sa týkajú úveru alebo pôžičky prijatej od závislej osoby, do výšky 25% ukazovateľa podobného EBITDA. Toto obmedzenie platí pre právnické osoby, ktoré sú daňovníkmi s neobmedzenou daňovou povinnosťou (§ 2 písm. d) bod 2) a právnické osoby s obmedzenou daňovou povinnosťou so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2), ktoré účtujú v sústave podvojného účtovníctva alebo podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo (§ 17 ods. 1 písm. b) a písm. c).

Pre takýchto daňovníkov sú úroky z úverov alebo pôžičiek prijatých od závislej osoby, ako aj súvisiace náklady (znalecké posudky, poplatky za bankové záruky, provízie za sprostredkovanie pôžičky, poplatky za predčasné splatenie úveru) daňovo uznateľným výdavkom najviac do 25 % hodnoty ukazovateľa, ktorý je stanovený ako súčet:

• výsledku hospodárenia pred zdanením na riadku 100 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby daňovníka za príslušné zdaňovacie obdobie,
• odpisov zahrnutých do výsledku hospodárenia uvedeného na riadku 100, a
• nákladových úrokov zahrnutých do tohto výsledku hospodárenia.

Do úverov a pôžičiek, z ktorých sa výška úrokov počíta, sa nezahŕňajú úvery, z ktorých úroky sú súčasťou obstarávacej ceny majetku.

Za závislú osobu sa pre účely posúdenia úrokov bude považovať aj veriteľ, ktorý úver dlžníkovi priamo poskytol, ak podmienkou na jeho poskytnutie bolo, že veriteľ najskôr obdržal úver od osoby, ktorá je vo vzťahu k dlžníkovi závislou osobou.

Ustanovenie o nízkej kapitalizácii (nový § 21a ZDP) sa použije po prvýkrát na úroky plynúce na základe zmlúv o úveroch a pôžičkách pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015. Nevzťahuje sa na finančné inštitúcie a subjekty kolektívneho investovania.

9. Zmarené investície

Náklady súvisiace s obstaraním dlhodobého majetku účtované na účtoch obstarania alebo v knihe dlhodobého majetku alebo evidované v evidencii podľa § 6 ods. 11 pri zrušení prác a trvalom zastavení prác sa nebudú do základu dane zahrnovať jednorazovo v súlade s ich zaúčtovaním do ostatných nákladov na hospodársku činnosť, ale rovnomerne počas 36 mesiacov počnúc mesiacom, v ktorom daňovník o zrušení prác a trvalom zastavení prác účtoval alebo ich evidoval v evidencii podľa § 6 ods. 11. Ak k zrušeniu prác a trvalému zastaveniu prác prišlo z dôvodu škody, postupuje sa v súlade s § 19 ods. 3 písm. d) a g) zákona.

10. Kúpa majetku, ktorý je predmetom operatívneho leasingu

Ak po skončení prevádzkového prenájmu, pri ktorom nebolo vopred dohodnuté právo kúpy prenajatej veci, nájomca kúpi prenajatú vec za cenu nižšiu, ako je jej daňová zostatková hodnota, základ dane sa zvýši o kladný rozdiel medzi uplatneným nájomným a výškou odpisov, ktoré by mohol uplatniť vlastník – prenajímateľ počas doby trvania nájomnej zmluvy podľa § 27 zákona. Úprava je definovaná v § 17 ods. 24 písm. b), nové znenie sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

11. Obmedzenie daňovej uznateľnosti nákladov

Nasledujúce ustanovenia sa použijú po prvý krát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

11.1 Obmedzenie daňovej uznateľnosti rezerv

Daňovým výdavkom už nebude tvorba rezerv na nevyfakturované dodávky a služby, na zostavenie, overenie, zverejnenie účtovnej závierky a výročnej správy a na zostavenie daňového priznania (§ 20 ods. 9 písm. a).

11.2 Obmedzenie uznateľnosti zostatkovej ceny pri predaji vybraných druhov majetku

Pri vyradení vybraných druhov majetku predajom bude strata z ich predaja daňovo neuznateľná: do daňových výdavkov bude možné zahrnúť ich zostatkovú cenu (§ 25 ods. 3) iba do výšky príjmov (výnosov) z predaja, ktoré sú zahrnuté do základu dane. Toto obmedzenie sa bude vzťahovať na budovy a stavby zaradené do novej odpisovej skupiny 6 a na majetok, ktorý je definovaný vybranými kódmi Klasifikácie produktov v novelizovanom ustanovení § 19 ods. 3 písmena b) – ide o osobné automobily, rekreačné a športové člny, lode, lietadlá, motocykle, bicykle atď.

11.3 Obmedzenie uznateľnosti provízie za vymáhanie pohľadávky

Odplata (provízia) za vymáhanie pohľadávky bude daňovo uznateľná najviac do výšky 50% vymoženej pohľadávky (§ 19 ods. 3 písm. p).

11.4 Obmedzenie uznateľnosti výdavkov na reklamné predmety

Tabakové výrobky a alkoholické nápoje nebudú u daňovníkov, u ktorých nie je ich výroba hlavným predmetom činnosti, daňovo uznateľným reklamným predmetom (v hodnote neprevyšujúcej 17 eur) okrem vína, to je však možné zahrnúť ako daňový výdavok najviac do úhrnnej výšky 5% základu dane.

11.5 Obmedzenie uznateľnosti zásob vyradeného tovaru

Po novom bude obstarávacia cena zásob vyradeného tovaru likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti daňovo uznateľná, iba ak daňovník preukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja formou postupného znižovania ceny. Daňovo neuznateľné bude aj vyradenie tovaru bez stanovenej doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z jeho predaja, a vyradenie tovaru z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa zákona o ochrane spotrebiteľa (nové písmeno n v § 21 odsek 2).

11.6 Zmluvné pokuty a poplatky z omeškania nebudú daňovým výdavkom

Podľa novely daňovým výdavkom u dlžníka nebudú paušálne náhrady nákladov spojených s uplatnením pohľadávok, zmluvné pokuty, poplatky z omeškania a úroky z omeškania (§ 21 ods. 2 písmeno m). Podľa doterajšej úpravy boli tieto náklady u dlžníka uznateľné po zaplatení. Zdaniteľným výnosom však naďalej zostáva výnos v podobe zmluvných pokút a úrokov a poplatkov z omeškania, a to už v čase ich zaúčtovania, nie až po ich prijatí, ako ustanovuje do konca roka platný zákon. Viac v článku Daňová uznateľnosť úrokov z omeškania a zmluvných pokút do 31.12.2014 a od 1.1.2015, ktorý pojednáva aj o pokutách a úrokoch účtovaných do konca roku 2014 a splatných od 1.1.2015 .

12. Odpočet nákladov na výskum a vývoj

Novela zavádza „superodpočet“ nákladov na výskum a vývoj (nové ustanovenie § 30c) pre právnické osoby aj fyzické osoby podnikateľov (s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2), ktorý bude možné použiť za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2015. Podniky si budú môcť od základu dane dodatočne odpočítať 25% nákladov na výskum a vývoj, 25% mzdových nákladov, poistného a príspevkov na absolventov škôl v roku, v ktorom boli prijatí do zamestnania, a 25% medziročného nárastu nákladov na výskum a vývoj. Tieto náklady bude možné odpočítať iba v prípade, ak budú evidované oddelene od ostatných nákladov.

Ak daňovník vykáže nižší daňový základ ako dodatočný odpočet, alebo vykáže daňovú stratu, dodatočný odpočet bude môcť preniesť a uplatniť maximálne v štyroch nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, ak v nich vykáže základ dane. Ak daňovník v zdaňovacom období uplatňuje úľavu na dani (podľa § 30b), odpočet nákladov na výskum a vývoj si uplatniť nemôže.

Odpočet nebude tiež možné uplatniť na výdavky (náklady), na ktoré bola poskytnutá úplná alebo čiastočná podpora z verejných financií. Ďalej ho nebude možné uplatniť na služby, licencie a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od iných osôb, s určitými výnimkami (relevantné služby obstarané od SAV, vysokých škôl atď.)

Daňovník bude musieť pripraviť a na požiadanie správcu dane predložiť písomný projekt výskumu a vývoja.

Finančná správa bude zverejňovať zoznam daňových subjektov, ktoré si odpočet nákladov na výskum a vývoj uplatnia, čím sa majú vytvoriť podmienky pre jednoduchšie odhalenie zneužívania týchto daňových odpočtov. Zoznam bude obsahovať identifikáciu daňovníka, výšku odpočtu a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia, dátum začiatku riešenia projektu výskumu a vývoja, a ciele, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po ukončení. Informácie majú byť zverejnené do troch kalendárnych mesiacov po podaní daňového priznania.

13. Opätovné postúpenie pohľadávok voči dlžníkom v konkurze a reštrukturalizácii

Pri pohľadávkach voči dlžníkom v konkurznom a reštrukturalizačnom konaní podľa § 20 ods. 10 ZDP nadobudnutých postúpením sa umožňuje tvorba opravnej položky alebo odpis najviac do výšky uhradenej obstarávacej ceny. Do novely sa dostalo ustanovenie (doplnené do § 21 ods. 2 písm. k), podľa ktorého aj v prípade opätovného postúpenia takejto pohľadávky bude strata z tohto postúpenia daňovo akceptovaná len do výšky rozdielu medzi príjmom z opätovného postúpenia a opravnou položkou.

14. Príjem daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou

Od 1. 1. 2015 je príjem plynúci daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou zo služieb (aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne) predmetom dane na území Slovenskej republiky, len ak sú tieto služby poskytované na našom území (pokiaľ nie je inak dojednané v zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia). Via v článku Zmena v zdaňovaní príjmov nerezidentov za poskytnuté služby od 1.1.2015.

15. Zmena v platení preddavkov na daň

Dochádza k zmenám v § 34 ods. 5 a 10, ktorých cieľom je, aby daňovník platil preddavky na daň len z príjmov podľa § 5 a 6 zákona, ktoré majú charakter pravidelne vykonávanej činnosti. V nadväznosti na túto úpravu sa mení definícia poslednej známej daňovej povinnosti. Uvedené zmeny sa budú prvýkrát aplikovať pri výpočte preddavkov na preddavkové obdobie roka 2015, t.j. preddavkové obdobie, ktoré začína prvý deň po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za rok 2014 v roku 2015.

Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2015 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa ZDP účinného do 31. decembra 2014.

V platení preddavkov právnickými osobami došlo k zmene v prípade daňovníkov, ktorých zdaňovacím obdobím je hospodársky rok - štvrťročné preddavky sa platia do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka (§ 42 ods. 2), pričom tento postup sa v súlade s prechodnými ustanoveniami § 52zd ods. 2 použije po prvý krát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1.1.2015. Viac o výpočte a platení preddavkov právnickými osobami v článku Metodický pokyn FR SR k plateniu preddavkov na daň z príjmov PO.

16. Umorenie daňovej straty

Daňovú stratu bude možné uplatniť iba rovnomerne vždy počas 4 rokov, z ustanovenia § 30 ods. 1 vypadlo slovo "najviac".

17. Iné zmeny

Novela vypúšťa možnosť zahrnutia uhradenia poistného a príspevkov spoločnosťou v.o.s. za svojich spoločníkov alebo k.s. za svojich komplementárov do daňových výdavkov z dôvodu, že spoločníci v.o.s. a komplementári k.s. sú považovaní na účely zákona za daňovníkov dosahujúcich príjmy z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. d) ZDP, ktorí majú možnosť uplatnenia týchto výdavkov, ak si ich sami preukázateľne zaplatia (§ 6 ods. 9).

Daňový bonus na vyživované dieťa podľa § 33 sa zvyšuje k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia rovnakým koeficientom, ako sa zvyšovala suma životného minima k 1. júlu predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia. Tento postup sa po prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie 2015. Ustanovenie § 52 ods. 48 sa od 1. januára 2015 neuplatňuje.

Sprísňuje sa spôsob zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých farmaceutickými spoločnosťami, distribútormi liekov a pod. (zákon pre tieto subjekty zavádza legislatívnu skratku „držiteľ“). Peňažné plnenie bude zrážkovou daňou zdaňovať držiteľ, nepeňažné plnenie jeho príjemca, a o plneniach a zrážkach dane bude potrebné informovať správcu dane. Zákon zavádza výnimky (klinické skúšanie, plnenia súvisiace so sústavným vzdelávaním). Výška nepeňažného plnenia, ktoré bude musieť príjemca zdaniť a oznámiť správcovi dane, je obmedzená na 10 eur, t.j. do tejto výšky povinnosť odpadá.

Pre podnikateľov s príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ktorí používajú na služobné cesty osobné vozidlo nezahrnuté v obchodnom majetku, sa obmedzuje možnosť zahrnutia základnej náhrady za každý km jazdy. Základnú náhradu budú môcť uplatniť iba vtedy, ak vozidlo nebolo zaradené v obchodnom majetku nielen počas vykonávania činnosti v inom mieste, ako je miesto ich pravidelného vykonávania činnosti, ale ho nemali zaradené v obchodnom majetku ani nikdy predtým (§ 19 ods. 2 písm. e) bod 1).

Medzi ostatné zdaniteľné príjmy (§ 8 ZDP) sa zaraďuje aj náhrada nemajetkovej ujmy vyplácaná podľa § 13 ods. 2 Občianskeho zákonníka vyplatená fyzickej osobe, ktorej je v značnej miere znížená dôstojnosť alebo vážnosť v spoločnosti. Medzi príjmy oslobodené od dane sa zaraďuje odmena poskytnutá Ministerstvom spravodlivosti oznamovateľovi protispoločenskej činnosti podľa zákona o oznamovaní protispoločenskej činnosti, ktorý parlament schválil v októbri.

Od 1.1.2015 sa pri príjme z prevodu vlastníctva nehnuteľnosti za preukázateľne vynaložený výdavok na jej obstaranie (§ 8 ods. 5 písm. f ZDP) považuje aj úhrada za prevod členských práv a povinností spojených s členstvom v bytovom družstve a úroky z hypotekárneho úveru, stavebného úveru alebo účelového úveru na bývanie súvisiace s jej obstaraním okrem úrokov, ktoré boli uplatnené ako daňový výdavok počas zaradenia nehnuteľnosti do obchodného majetku. Rovnako sa budú posudzovať aj iné poplatky súvisiace s poskytnutým úverom

Základ dane daňovníka, ktorý sa v zdaňovacom období stane mikro účtovnou jednotkou, sa zvýši, resp. zníži o hodnotu zmeny reálnej hodnoty cenných papierov, ktorá sa účtovala ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Jedná sa o nový odsek 36 v § 17. Toto ustanovenie sa po prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2014.

Menia sa podmienky pre daňovú uznateľnosť členských príspevkov za nepovinné členstvo v právnických osobách zriadených na účely ochrany záujmov platiteľa, a to najviac do výšky 5 % zo základu dane, maximálne 30 000 eur ročne v úhrne (§ 19 ods. 3 písmeno n).